Frode in materia di Superbonus: la qualificazione giuridica del reato rimessa alle Sezioni Unite
Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione sono chiamate a fare chiarezza sulla qualificazione giuridica delle condotte fraudolente relative ai crediti d'imposta del "Superbonus 110%". Con due ordinanze gemelle, la n. 37421/2025 e la n. 37423/2025, la Seconda Sezione Penale ha infatti rimesso alle Sezioni Unite due questioni cruciali che hanno generato un significativo contrasto giurisprudenziale.
I nodi da sciogliere riguardano, in primo luogo, se la creazione di crediti d'imposta fittizi, basati su fatture per operazioni inesistenti, debba essere inquadrata nel reato di truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche (art. 640-bis c.p.) o in quello di indebita percezione di erogazioni pubbliche (art. 316-ter c.p.). In secondo luogo, qualora si opti per la truffa aggravata, si dovrà stabilire il momento consumativo del reato, ovvero se esso si perfezioni con la mera creazione e cessione del credito fittizio o solo con l'effettiva compensazione o riscossione da parte del cessionario.
La distinzione tra le due fattispecie delittuose sopra indicate, in termini generali,si basa sulla presenza o meno di un'induzione in errore dell'ente pubblico. L'art. 316-ter c.p. ha natura residuale, come esplicitato dalla clausola di sussidiarietà "Salvo che il fatto costituisca il reato previsto dall'articolo 640-bis" . Tale reato punisce chi, mediante l'uso di dichiarazioni o documenti falsi, consegue indebitamente erogazioni pubbliche, senza che sia necessario un comportamento induttivo in errore. La truffa aggravata ex art. 640-bis c.p., invece, richiede la presenza di "artifici e raggiri" idonei a trarre in inganno l'ente erogatore, cagionando un danno patrimoniale.
Sul tema che qui rileva, si sono formati due orientamenti contrapposti nella giurisprudenza di legittimità.
Un primo filone giurisprudenziale ritiene che la condotta di chi crea crediti d'imposta fittizi attraverso la presentazione di fatture per operazioni inesistenti integri il delitto di truffa aggravata. Secondo questa tesi, la predisposizione di documentazione falsa e il suo utilizzo nel procedimento di cessione del credito costituiscono gli "artifici e raggiri" che inducono in errore lo Stato, portandolo a riconoscere un'utilità non spettante.
Quel che è stato ritenuto decisivo, in questa prospettiva, è l’individuazione di artifici e raggiri, idonei ad integrare la truffa, consistenti (come nel caso in esame) nella predisposizione di fatture false a giustificazione del credito di imposta e nella loro utilizzazione nell’ambito dello specifico procedimento, attraverso la cessione a terzi dello stesso credito di imposta (così come previsto dall’art. 121, comma 1, lett. b, decreto legge 19 maggio 2020 n. 34) basato su presupposti inesistenti idonei ad indurre in errore lo Stato. Inoltre, si è osservato che l'eventuale attivazione di controlli preventivi da parte dell'Agenzia delle Entrate, che va oltre la mera presa d'atto di un'autocertificazione, rafforzerebbe la qualificazione della condotta in termini di truffa, delineando l'elemento decettivo.
Un secondo orientamento, al contrario, qualifica la medesima condotta come indebita percezione di erogazioni pubbliche. Questa interpretazione si fonda sull'assenza dell'elemento decettivo, poiché il controllo dell'Agenzia delle Entrate sarebbe successivo all'erogazione del beneficio, che avviene sulla base di un'autodichiarazione. Inoltre, si sostiene che il danno patrimoniale per lo Stato non sia immediato, ma si realizzi solo con la successiva ed eventuale compensazione o riscossione del credito Secondo questa tesi, l'art. 316-ter c.p. è un reato la cui consumazione è anticipata rispetto al verificarsi del danno patrimoniale per l'erario.
Qualora le Sezioni Unite dovessero qualificare la condotta come truffa aggravata ai sensi dell'art. 640-bis c.p., si porrebbe un ulteriore interrogative, relativo al momento consumativo del reato. Anche su questo punto, si registrano in giurisprudenza posizioni divergenti.
Un primo indirizzo sostiene che il reato si consumi con la semplice creazione del credito d'imposta fittizio e la sua comparsa nel cassetto fiscale del beneficiario, o con la sua cessione a terzi, indipendentemente dall'effettivo utilizzo in compensazione. Il danno per lo Stato si configurerebbe già in questo momento, in quanto l'ente pubblico si riconosce debitore, con conseguenze negative immediate sul bilancio statale.
In questa prospettiva, il delitto di truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche, ove queste siano costituite dal cd. "Superbonus 110%" previsto dalla legislazione emergenziale pandemica e dai relativi crediti fiscali per lavori non realizzati, si consuma mediante l'esercizio dell'opzione prevista dall'art. 121, comma 1, lett. b), decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, con la semplice creazione del credito d'imposta sostitutivo della detrazione fiscale prevista e non fruita, non essendo necessario che il credito fittizio così generato e conseguentemente comparso nel cassetto fiscale dell'originario beneficiario sia ceduto a terzi o portato in compensazione.
L'orientamento opposto ritiene invece che, fino a quando il credito fittizio non viene concretamente utilizzato in compensazione o riscosso dal cessionario, lo Stato non subisce un danno patrimoniale effettivo. Di conseguenza, la condotta integrerebbe solo la forma tentata del reato di truffa aggravata. Questa qualificazione ha importanti ricadute pratiche, ad esempio sull'applicabilità di misure cautelari reali come il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, non previsto per la forma tentata del delitto di cui all'art. 640-bis c.p.
Infine, le ordinanze di rimessione evidenziano un ulteriore aspetto meritevole di approfondimento: la possibile configurazione di un autonomo reato di truffa (consumata o tentata) ai danni del cessionario in buona fede del credito d'imposta fittizio.
La decisione delle Sezioni Unite è, pertanto, attesa con grande interesse, poiché fornirà un principio di diritto dirimente su questioni di enorme impatto pratico, destinato a orientare la giurisprudenza in innumerevoli procedimenti penali in materia e a definire con minor incertezza il perimetro della responsabilità penale legata alle frodi sui bonus edilizi.